Con la risoluzione n. 23/E del 3 aprile 2025 l’Agenzia delle Entrate ha fornito indicazioni in merito alla tassazione, ai fini dell’imposta di registro, di un atto di ‘costituzione’ del diritto di superficie su terreni agricoli ai sensi dell’art. 1, comma 1, della Tariffa, Parte prima, allegata al Testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro. 

Agli atti di ‘costituzione’ del diritto di superficie su terreni agricoli si applica l’aliquota del 9% prevista dal primo periodo dell’art. 1, comma 1, della Tariffa, in luogo dell’aliquota del 15% prevista dal terzo periodo del medesimo comma. 

La pronuncia considera superate i precedenti orientamenti di prassi allineandosi a quanto stabilito dalla Corte di cassazione nell’ordinanza n. 27293 del 22 ottobre 2024, in cui si è sostenuto l’applicabilità a un atto di ‘costituzione’ del diritto di superficie su terreni agricoli per la realizzazione di un impianto fotovoltaico, dell’imposta di registro con l’aliquota dell’8%, prevista, ratione temporis, dall’art. 1, comma 1, primo periodo, della Tariffa, in luogo di quella del 15% di cui al successivo terzo periodo. 

Nella citata pronuncia la Corte, dopo aver ricostruito la disciplina civilistica del diritto di superficie, ha precisato che la disposizione del terzo periodo dell’art. 1, comma 1, della Tariffa ‘è applicabile al trasferimento e non alla ‘costituzione’ di un diritto reale di godimento’. 

L’orientamento espresso dall’ordinanza n. 27293/2024 è conforme a quello riportato dalla precedente ordinanza n. 3461 del 2021 in cui la Cassazione, sempre con riferimento alla tassazione di un atto di ‘costituzione’ del diritto di superficie su terreni agricoli per la realizzazione di un impianto fotovoltaico, ha condiviso ‘l’indirizzo già espresso con sentenza n. 16495 del 2003 […] in fattispecie riguardanti la costituzione di un diritto di servitù, secondo cui: ‘Il termine trasferimento contenuto nel Dpr n. 131 del 1986, art. 1, della tariffa allegata è stato adoperato dal legislatore per indicare tutti quegli atti che prevedono il passaggio da un soggetto ad un altro della proprietà di beni immobili o della titolarità di diritti reali immobiliari di godimento e non può essere riferito agli atti che costituiscono diritti reali di godimento come la servitù, la quale non comporta trasferimento di diritti o facoltà del proprietario del fondo servente ma compressione del diritto di proprietà di questi a vantaggio di un determinato fondo (dominante)’.

Secondo la Corte il termine ‘trasferimento’ utilizzato dal legislatore non può riferirsi agli atti costitutivi del diritto di superficie e agli atti costitutivi dei diritti reali di godimento su cosa altrui, i quali comportano una compressione ma non l’estinzione della titolarità del diritto sul bene oggetto di costituzione del diritto reale di godimento.